Asignaciones de Costo
| Autor | Jorge Niño |
| Páginas | 19-52 |
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C A P Í T U L O 2
ASIGNACIONES DE COSTO
En el capítulo anterior debería haber quedado claro que el principal problema para costear un bien
o servicio es la existencia de costos que no son atribuibles en forma exclusiva a ese bien o servicio,
y por lo tanto, deben asignarse o distribuirse entre los bienes finales utilizando algún criterio.
A continuación se revisarán casos generales de asignación de costos:
1. Asignación de los costos indirectos de fabricación (CIF).
2. Asignación de costos a productos conjuntos y subproductos.
3. Asignación de costos de unidades de apoyo a la producción.
4. Asignación aplicando ABC (costeo basado en actividades).
1. ASIGNACIÓN DE LOS CIF
Como se explicó en el capítulo anterior, los CIF se reparten a los productos utilizando una tasa de
asignación. Cuando una empresa fabrica sólo un producto, la tasa de asignación es básicamente
el total de CIF dividido por el número de unidades producidas. Si la empresa fabrica más de un
producto, debe buscarse una variable explicativa que tenga alguna relación causa-efecto con los CIF
a repartir. Por ejemplo, si existen razones para pensar que el consumo de energía eléctrica tiene
una relación directa con la cantidad de trabajo realizado, el CIF variable relacionado con la energía
eléctrica podría repartirse utilizando las horas de mano de obra directa usadas en cada producto.
En ese caso, la tasa CIF será el total de CIF dividido por el total de horas de mano de obra directa.
Luego, a cada producto se le asignará el CIF en función de las horas de mano de obra directa que
utilizan. Por ejemplo, suponga que los
CIF
totales son $ 12.000.000, en el periodo se producen 1.000
unidades de A y 600 unidades de B. Se sabe que el bien A usa 3 horas de mano de obra directa, y el
bien B usa 5 horas de mano de obra directa. La tasa CIF al usar las horas de mano de obra directa
será $ 12.000.000 / (3.000 + 3.000) = $ 2.000 /hora de mano de obra directa. Cada unidad de A
recibirá, entonces, 3 x $ 2.000 = $ 6.000 por este concepto, y cada unidad de B recibirá $ 10.000.
Considere una empresa que fabrica 1.000 pantalones y 2.000 camisas. Los antecedentes relativos
a estos productos son:
MD en metros MOD en horas Costo de MD + MOD en $
Pantalones 2 0,6 2.600
Camisas 1,6 0,8 2.000
El CIF a asignar es de $ 1.510.080
20 CONTABILIDAD GERE NCIAL
Si se utiliza la cantidad en metros de MD, la tasa CIF será = $ 1.510.080/5.200 metros = $ 290,4/metro.
Ello significa que el CIF asignado a un pantalón es de $ 580,8, y el CIF asignado a una camisa es
$ 464,64. Nótese que el CIF asignado a los 1.000 pantalones, más el el CIF asignado a las 2.000 camisas
completan $ 1.510.080.
En cambio, al emplear las horas de
MOD
, la tasa
CIF
será = $ 1.510.080/2.200 horas = $ 686,4/hora
de MOD. Ello significa que el CIF asignado a un pantalón es de $ 411,84, y el CIF asignado a una
camisa es $ 549,12. Nótese que el CIF asignado a los 1.000 pantalones, más el CIF asignado a las 2.000
camisas completan $ 1.510.080.
Finalmente, si se utiliza el costo directo total, la tasa
CIF
será = $ 1.510.080/$ 6.600.000 = $ 0,2288
por cada peso de costo. Ello significa que el CIF asignado a un pantalón es de $ 594,88, y el CIF asig-
nado a una camisa es $ 457,6. Nótese que el CIF asignado a los 1.000 pantalones, más el CIF asignado
a las 2.000 camisas completan $ 1.510.080.
Como se ve, el costo que registre la contabilidad para cada bien dependerá del criterio utilizado
para asignar el CIF. De esta forma, el criterio usado afectará a la rentabilidad informada, e influirá
en diversas decisiones (por ejemplo, en aquellas relativas a qué producto dedicarle más esfuerzo).
¿Cuál de los criterios es mejor? Como se mencionó, el criterio debe obedecer a la existencia
de una relación causa-efecto. Si los CIF son causados por la cantidad de tela empleada, se debería
aplicar la primera base de asignación comentada; si se cree que éstos son explicados por las horas
de trabajo, debería aplicarse la segunda base de asignación.
1.1. DISTINCIÓN EN CRITERIO USADO PARA CIF VARIABLES Y PARA CIF FI JOS
Es conveniente usar criterios distintos para asignar los CIF variables y los CIF fijos, debido a la natu-
raleza de éstos. En particular, aunque es razonable asignar el CIF variable de acuerdo con el nivel
real de actividad, no lo es cuando se aplica al CIF fijo, el que debería ser asignado considerando el
nivel proyectado de actividad en el largo plazo, o nivel de actividad normal.1
Para aclarar esta afirmación, considere una empresa que fabrica mesas y sillas en divisiones inde-
pendientes. El CIF fijo (correspondiente al arriendo del galpón) es de $ 950.000. Cuando se decidió
el tamaño del galpón a arrendar, se hizo de acuerdo con un nivel de actividad proyectado de 190
sillas y 95 mesas al mes. Una mesa ocupa el doble de espacio que una silla, por lo que se estima que
a la división sillas le corresponderá el 50% (190/(190 + 95 x 2))de los $ 950.000, es decir, $ 475.000,
con lo que esta división calcula que se le asignará por este concepto $ 2.500 a cada silla. La división
mesas, por su parte, calcula que le corresponderán $ 5.000 del arriendo a cada mesa.
Si en un mes cualquiera se fabrican 190 sillas y 5 mesas, y se pretende asignar la proporción
190/200 = 95% del CIF fijo, es decir, $ 902.500 a la división que fabrica sillas, se provocará una grave
distorsión en el costo de las sillas, en circunstancias de que la división sillas produjo exactamente
las 200 sillas que proyectó cuando se decidió arrendar el galpón.
Al asignar el CIF fijo según el uso real, la división sillas absorbe la ineficiencia de la división mesas.
Lo lógico sería que la división sillas, que cumplió a cabalidad con lo planificado, considerara un CIF
fijo asignado de $ 475.000, y mantuviera una asignación por este concepto de $ 2.500 por silla. La di-
visión mesas, por su parte, debería recibir los otros $ 475.000 (¿cuánto debería asignar a cada mesa?).
Tampoco parece razonable asignar $ 475.000/5 = $ 95.000 a cada mesa por este concepto. Es evidente
que este mes hubo un problema con la cantidad producida, y ello no debería afectar el valor que se
1 La NIC 2 (Norma Internacional de Contabilidad) utiliza este criterio para costear las existencias.
CAPÍTULO 2 - ASIGNACIO NES DE COSTO 21
registra en una mesa, ya que en condiciones normales el costo de $ 475.000 debería repartirse entre
95 mesas. Por lo tanto, se asignarán $ 5.000 a cada mesa, es decir, un total de $ 25.000. ¿Qué debería
hacer la división mesas con los $ 450.000 de diferencia? Como en este caso se ha supuesto que este
mes fue atípico, y por ello se produjeron sólo 5 mesas, pero lo normal es producir 95, esos $ 450.000
corresponden al valor de arriendo de un espacio que no fue utilizado en la producción (estuvo ocioso),
y no deberían ser considerados un mayor costo de las mesas, sino que un gasto de ese mes.
De lo anterior se desprenden dos ideas básicas:
• Es mejor repartir el CIF fijo de acuerdo con el nivel de actividad que se tuvo en mente al mo-
mento de definir dicho costo fijo.
• Si en un periodo cualquiera el nivel de actividad es muy diferente del proyectado como normal,
las diferencias entre el
CIF
fijo real y el
CIF
fijo asignado o repartido aplicando la tasa predeterminada,
deberían considerarse resultado de ese periodo.
¿Por qué en el caso del
CIF
variable no es tan importante repartirlo conforme a una tasa predeter-
minada? Porque, por su propia naturaleza de variable, el total de CIF variable va a estar relacionado
al nivel de actividad total. Así, si se produce una mayor cantidad que la proyectada, el costo total
de material indirecto, energía y otros, también aumentará, de tal forma que la tasa de asignación
usando valores reales será muy similar a la tasa predeterminada.
En muchas ocasiones es preciso costear un producto antes de conocer el total de CIF del pe-
riodo, y antes de saber el total de horas de mano de obra directa utilizadas, o el valor de cualquier
variable explicativa que se haya decidido usar. En estos casos, necesariamente deberán usarse valores
predeterminados para el cálculo de la tasa.
En general, las tasas de asignación de CIF se determinan usando valores predeterminados, ya
que ello además permite evaluar el rendimiento al comparar el valor real de los CIF con la asigna-
ción realizada.
1.2. TRATAMIENTO DE CIF SOBRE O SUBAPLICA DOS
Si los CIF se asignan utilizando una tasa predeterminada, el monto total asignado o aplicado puede
ser diferente al CIF real. Esa diferencia debe ser registrada contablemente, previo un análisis que
permita conocer sus causas.
Análisis y tratamiento contable de CIF fijos sobre o subaplicados
La diferencia entre los CIF fijos reales y los CIF fijos aplicados es igual a:
CIF fijos reales – tasa CIF fijos por unidad x nivel de producción real en unidades.
Es decir,
= CIF fijos reales – (CIF fijos estimados / nivel de producción estimado) x nivel de producción real
Como se ve, existen dos fuentes de diferencia:
• Que los CIF fijos estimados sean diferentes a los CIF fijos reales (variación del CIF fijo).
• Que el nivel de producción real sea diferente al estimado (variación volumen).
Considere una empresa cuyos costos variables unitarios son $ 60, que tiene CIF fijos estimados
de $ 19.000 al mes (corresponden al arriendo de la planta de producción) y que planea producir
1.000 unidades en el mes. No existe inventario inicial. Durante el periodo se fabrican 950 unidades,
y se venden 800 unidades a $ 100/u.
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